Sind bezogene Provisionen für die Ver–mittlung von Beteiligungen an Publikums-Kommanditgesellschaften als Betriebseinnahmen im Rahmen des betrie-benen Einzelunternehmens als Anlageberater und -vermittler zu behandeln oder als Sonderbetriebseinnahmen auf der Ebene der Gesellschaften oder als die Anschaffungskosten der eigenen Anteile mindernde Preisnachlässe, weil der Anlagevermittler selbst an den Gesellschaften beteiligt ist?
Es geht um Provisionszahlungen für die Vermittlung von Beteiligungen an Schifffahrtsgesellschaften, also um nicht Unbekanntes. Bei diesen Vermittlungsleistungen kann man[ds_preview] danach differenzieren, ob man »sich selbst« vermittelt oder einen Dritten, also eine Person, mit der man nicht identisch ist. Mit anderen Worten: Entweder der Vermittler beteiligt sich selbst an dem Schiff oder er vermittelt die Beteiligung eines Dritten. Im ersten Fall kann die verdiente Provision als Eigenprovision, im zweiten Fall als Fremdprovision bezeichnet werden. Unser Vermittler erhielt beides. Er erhielt seine Provisionszahlungen, aber nicht von der Schiffsgesellschaft, sondern von einem dazwischengeschalteten Emissionshaus. Es geht also um den sog. Untervertrieb, um ein sog. Dreiecksverhältnis: Schiffsgesellschaft – Emissionshaus – Untervertrieb und um die steuerrechtliche Einordnung dieser Zahlungen auf der untersten Stufe. Steuerrechtlich in Betracht kam eine Einordnung dieser Zahlungen als Betriebseinnahmen im Einzelunternehmen des Vermittlers, als Sonderbetriebseinnahmen auf der Ebene der jeweiligen Schifffahrtsgesellschaft oder als Anschaffungskosten auf die jeweilige Beteiligung. Um von Sonderbetriebseinnahmen ausgehen zu können, muss der Anlagevermittler zum maßgeblichen Zeitpunkt der Entstehung der Zahlungsansprüche, also zum Zeitpunkt der jeweiligen Anteilszeichnung, Gesellschafter der betreffenden Schifffahrtsgesellschaften sein.
Das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht (1 K 215/05) betrachtete die Provisionszahlungen als Betriebseinnahmen der Einzelunternehmung des im Untervertrieb tätigen Anlagevermittlers.
»Bei den Provisionseinnahmen handelt es sich um einkunftsrelevante Zuflüsse in der betrieblichen Sphäre des Klägers. Sie führen nicht zur Minderung der von dem Kläger aufgewendeten Kosten für die Anschaffung der von ihm erworbenen Anteile und sind auch nicht als Sonderbetriebseinnahmen … der Gesellschaftsebene zu berücksichtigen.«
Für die Zuordnung der Provisionszahlungen ist nach Ansicht des Finanzgerichts entscheidend darauf abzustellen, wodurch sie veranlasst sind. Hierfür ist maßgebend, dass diese nicht nur in einem äußerlichen, sondern auch in einem sachlichen, wirtschaftlichen Zusammenhang zu dem Betrieb stehen, dem sie zuzuordnen sind. »Für die Zuordnung der Provisionszahlungen zur betrieblichen Sphäre des Klägers (Anm.: Anlagevermittlers des Untervertriebs) ist daher entscheidend, ob sie auf der gewerblichen Tätigkeit des Zahlungsempfängers (Anm.: des Anlagevermittlers) beruhen und der in den Zahlungen liegende Wertzuwachs infolgedessen diesen erforderlichen Sachzusammenhang zu einem Tatbestand der Einkünfteerzielung … aufweist.« Die Frage ist also: Worauf basieren die in den Provisionszahlungen liegenden Wertzuwächse? Ein rein äußerlicher, ggf. lediglich in Verträgen zum Vorschein kommender Zusammenhang reicht für sich nicht aus. Private Folgewirkungen sind unerheblich.
Das Finanzgericht kommt in einer umfangreichen Abwägung zu dem Ergebnis, dass der einzige erklärbare bzw. maßgebende Veranlassungszusammenhang in den Verträgen des Untervertriebs mit dem Emissionshäusern zu sehen ist.
»Denn es kommt nach dem Gesagten maßgeblich darauf an, dass die Zahlungen durch die Vereinbarungen zwischen den Emissionshäusern und dem Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) und damit durch dessen Erwerbstätigkeit veranlasst sind. Mit diesen Vereinbarungen, die der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) in seiner Eigenschaft als gewerblicher Anlageberater und -vermittler mit den Emissionshäusern abgeschlossen hat, hatten letztere dem Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) ein Entgelt für jede von ihm vermittelte Anteilszeichnung zugesagt. Ob es sich dabei um die Zeichnung eines Dritten handelte oder um eine Zeichnung des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) selbst, war dabei nach dem Inhalt der Vereinbarungen unerheblich. Auch in letztgenanntem Fall entfällt daher die betriebliche Veranlassung der Zahlungen nicht. Dafür spricht auch, dass die Eigenprovision von den Vertragspartnern bis hin zur äußeren Form der Abrechnung genauso behandelt wurde wie die für Fremdverträge geleisteten Entgelte, hinsichtlich derer auch der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) selbst nicht in Abrede stellt, dass es sich insoweit um Zahlungen handelt, die mit seiner betrieblichen Sphäre zusammenhängen.«
Die gezahlten Eigenprovisionen stellen keine Anschaffungskostenminderungen dar.
»Gegen die Annahme solcher Anschaffungskostenminderungen spricht hier schon in tatsächlicher Hinsicht, dass die Zahlungen gerade keinen »Rückfluss« von Provisionen darstellen, zumal die Emissionshäuser einen etwaigen Provisionsverzicht wohl ohnehin nicht hätten aussprechen können, weil sie nicht Anspruchsinhaber und dementsprechend auch nicht verfügungsbefugt waren. Vielmehr dienten die Zahlungen gerade der Erfüllung der von dem Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) verwirklichten Provisionsansprüche, die – vgl. oben – unabhängig davon bestanden, ob ein fremder Dritter oder aber der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) selbst Anteile zeichnete. Es mag zwar so gewesen sein, dass der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) im Rahmen einer persönlichen Liquiditätsplanung die erhaltene Provision zur Aufbringung der Anschaffungskosten für die Anteile verwendet und so den von ihm aufzubringenden Zeichnungsbetrag reduziert hat. Dabei handelte es sich aber nicht um Anschaffungskostenminderungen in dem o. g. Sinne.«
»Der maßgebende Anlass für die Zahlungen der Emissionshäuser war auch nicht allein der Umstand, dass der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) Anteile an den Gesellschaften erwarb. Dieser ist vielmehr … darin zu sehen, dass der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) mit den Emissionshäusern entsprechende Provisionsvereinbarungen geschlossen hatte. Auf dieser Grundlage hatte er Zahlungsansprüche gegenüber den Emissionshäusern erlangt, die dieselben durch die Provisionszahlungen befriedigten. Insofern war die Anschaffung der Anteile durch den Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) zwar eine Voraussetzung, um solche Ansprüche gegen die Emissionshäuser zu erwerben, nicht aber der maßgebende Grund für deren Zahlung. Denn für den Fall einer Anteilszeichnung ohne vorherige Provisionsvereinbarung hätte kein Emissionshaus dem Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) eine Provision gezahlt.«
Eine Erfassung als Sonderbetriebseinnahmen kommt nach Ansicht des Finanzgerichts ebenfalls nicht in Betracht.
»Hinsichtlich der Eigenprovisionen scheitert die Anwendung des § 15 Abs. 1 Nr. 1, 2. Halbsatz EStG schon daran, dass der Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) zum maßgeblichen Zeitpunkt der Entstehung seiner Zahlungsansprüche, also zum Zeitpunkt der jeweiligen Anteilszeichnung, noch gar nicht Gesellschafter der betreffenden Schifffahrtsgesellschaften war. Die Vorschrift greift nämlich nur dann ein, wenn zu dem Zeitpunkt, in dem der Grund für die später gezahlte Vergütung gelegt wird, bereits eine Zugehörigkeit zu der Gesellschaft bestand …«
»Darüber hinaus fehlt es sowohl hinsichtlich der Eigen- als auch hinsichtlich der Fremdprovisionen daran, dass diesen keine Leistungen des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) zugrunde liegen, die als »Tätigkeiten im Dienste der Gesellschaften« in dem oben dargelegten Sinne angesehen werden können. Die Tätigkeit des Klägers bestand hier darin, Anleger einzuwerben, die bereit waren, sich kapitalmäßig an den Schifffahrtsgesellschaften zu beteiligen. Im Gegenzug erhielt er dafür von den Emissionshäusern eine Provision. Insofern ist dem Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) zwar zuzugeben, dass die Vermittlung neuer Kommanditisten oder Treugeber grundsätzlich eine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaften gewesen sein kann … Allerdings waren diese Vermittlungsleistungen nicht nur für die Schifffahrtsgesellschaften von Wert und sollten auch nicht nur diesen zugutekommen. Vielmehr profitierten von ihnen auch die Emissionshäuser, die die Provisionen an den Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) zahlten. Denn die seitens des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) erfolgten Vermittlungen führten dazu, dass die Emissionshäuser auf der Grundlage der zwischen ihnen und den Gesellschaften geschlossenen Geschäftsbesorgungsverträge eine entsprechende Vergütung abrechnen konnten, von der sie wiederum nur einen Teil an den Kläger (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) weitergaben. Die Vermittlungsleistungen des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) dienten daher zwar auch dazu, den Gesellschaften Eigenkapital zu beschaffen. Das war aber eher eine »reflexartige« Folge, die sich zugunsten der Gesellschaften auswirkte. Eigentliches Interesse des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) war es demgegenüber, durch erfolgreiche Vermittlungen eigene Provisionsansprüche gegenüber den Emissionshäusern zu begründen. Davon profitierten aber – entsprechend den getroffenen schuldrechtlichen Vereinbarungen – auch zwingend die Emissionshäuser, die durch die Vermittlungsleistungen des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) ihrerseits die gegen sie gerichteten Ansprüche des Klägers (Anm.: Vermittler des Untervertriebs) übersteigenden Vergütungsansprüche gegen die Schifffahrtsgesellschaften erlangten und dadurch – per Saldo – Überschüsse erwirtschafteten. Angesichts dessen liegt hier auch keine Konstellation vor, die es rechtfertigte, die Provisionszahlungen der Emissionshäuser wirtschaftlich den Gesellschaften zuzurechnen. Da die Erfassung der Provisionszahlungen als Sonderbetriebseinnahmen auf der Ebene der Gesellschaft demnach nicht in Betracht kommt, sind sie als Betriebseinnahmen des Einzelunternehmens zu berücksichtigen.«
Verfasser:
Klaus Voß, Fachanwalt für Steuerrecht
www.kanzlei-voss.de
Klaus Voß
